W poprzednim wpisie opisałem na czym polega dokonanie konwersji wierzytelności wobec spółki na jej kapitał zakładowy i jaki jest cel takiej procedury.

Dzisiaj z kolei chciałbym się skupić na kwestiach podatkowych takiego działania.

Jak wskazałem, w wyniku dokonanej konwersji umorzeniu ulega wierzytelność wobec spółki, która zamieniona zostaje na nowe udziały wspólnika (który pokrywa te udziały swoją wierzytelnością).

Organy podatkowe stoją na stanowisku, że taka konwersja wierzytelności stanowi wkład niepieniężny, tzw. aport. Nie będę się w tym miejscu zagłębiał czy mają rację (są również wyroki sądów administracyjnych, które stanowią, iż w takim wypadku mamy do czynienia z wkładem pieniężnym) – ale z uwagi na to raczej nadal powszechne stanowisko (organów podatkowych i dużej części sądów administracyjnych) dalsza część artykułu będzie pisana przy tym właśnie założeniu.

A więc, konwersja polega na podwyższeniu kapitału zakładowego, a następnie na wniesieniu do spółki aportu w postaci wierzytelności.

Dla spółki takie działanie powoduje w pierwszej kolejności konieczność zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych – który wynosi 0,5% od wartości podwyższonego kapitału zakładowego (o czym pisałem kiedyś tutaj).

Spółka nie będzie natomiast zobowiązania do zapłaty podatku dochodowego (CiT), zgodnie z ogólną regułą, że do przychodów spółek nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

Co jednak z samym wspólnikiem?

Jeżeli faktycznie potraktujemy konwersję wierzytelności na udziały jako wkład niepieniężny (a taka jest jednak przeważająca linia orzecznicza), to wspólnik musi zapłacić podatek dochodowy. Ogólną bowiem zasadą jest, że wniesienie przez wspólników (czy to osób fizycznych czy prawnych) wkładów pieniężnych nie rodzi po ich stronie obowiązku zapłaty podatku (PiT albo CiT). Zupełnie inna sytuacja zachodzi natomiast gdy do spółki wnoszony jest wkład niepieniężny, a więc aport. W takim przypadku (z wyłączeniem aportu przedsiębiorstwa albo jego zorganizowanej części, które nie powoduje powstania obowiązku podatkowego) wniesienie aportu do spółki powoduje u wnoszącego powstanie przychodu, a co za tym idzie również konieczność zapłaty podatku dochodowego.

Przychodem z tytułu wkładu niepieniężnego do spółki jest wartość wkładu określona w umowie spółki (a więc wartość wnoszonej wierzytelności). Jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu to przychodem jest wartość rynkowa.

Oczywiście trzeba pamiętać, że podatek dochodowy płacony jest od dochodu, a nie od przychodu. Pojawia się więc pytanie, czy taki wspólnik mógłby uwzględnić koszty uzyskania przychodu dla takiej wierzytelności i, tym samym, zmniejszyć podatek?

W tym zakresie przez wiele lat sytuacja była niejednoznaczna – wręcz pojawiały się opinie, że w przypadku wniesienia wierzytelności własnej brak jest w ogóle możliwości do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów.

Pewne wątpliwości zostały rozwiązane uchwałą NSA z dnia 14 czerwca 2021r. (II FPS 2/21). Co prawda uchwała ta dotyczyła tylko podatku dochodowego od osób fizycznych (PiT) i dotyczyła wierzytelności z tytułu pożyczki, ale bez wątpienia może służyć jako wskazówka także na gruncie przepisów ustawy o CiT oraz dla innych wierzytelności.

W uchwale tej NSA wskazał, że: „w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r., w przypadku objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki, kosztem uzyskania przychodu z tytułu objęcia tych udziałów, o którym mowa w art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o PIT, jest wartość odpowiadająca kwocie pożyczki, która została udzielona spółce przez wnoszącego wkład, nie wyższa jednak niż wartość wkładu odpowiadająca wierzytelności z tytułu tej pożyczki.„.

Tę linię interpretacyjną podtrzymał NSA także w innych wyrokach, przesądzając, że także dla stanu prawnego po 1 stycznia 2015r. i na gruncie podatku CiT możliwe jest wrzucenie w koszty wartości nominalnej wierzytelności.

Co oznacza, że dokonanie konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy może okazać się prawie bezpodatkowe po stronie wspólnika.

Jeżeli zastanawiają się Państwo nad taką formą umorzenia zobowiązań spółki i podwyższenia kapitału zakładowego, to zapraszam do kontaktu – chętnie pomożemy, także w zakresie analizy podatkowej takich działań.