Michał Gryz

PRZEKSZTAŁCENIE SPÓŁKI CYWILNEJ W SPÓŁKĘ Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ

/0 Komentarze/w , /Autor

Ogłoszenie założeń Nowego Ładu (o którym pisaliśmy we wspólnym tekście z NTAX Biuro Rachunkowe dostępnym tutaj) wzbudziło pewien popłoch pośród przedsiębiorców prowadzących działalności gospodarcze, w których obowiązkowa jest składka zdrowotna. A więc przede wszystkim pośród jednoosobowych przedsiębiorstw, wspólników spółek cywilnych czy wspólników spółek jawnych.

I wcale się nie dziwię. W końcu zapowiedzi wprowadzenia składki zdrowotnej obliczanej proporcjonalnie od dochodu i brak możliwości odliczenia jej od podatku dochodowego oznacza faktyczne podwyższenie podatków o 9%. Dla wielu osób prowadzenie działalności gospodarczej przestanie się opłacać.

Czy są więc jakieś czynności, które przedsiębiorcy mogą podjąć aby tej składki zdrowotnej uniknąć? Jak najbardziej i – jak Państwo się pewnie domyślają – najprostszym sposobem jest dokonanie zmiany formy organizacyjnej prowadzenia działalności gospodarczej na inną, w której składki zdrowotnej nie ma. A więc przede wszystkim na spółkę z o.o.

Sposobów tej zamiany jest kilka, chociaż najbardziej pewnym jest dokonanie przekształcenia, które umożliwi zamianę jednoosobowej działalności gospodarczej, spółki jawnej czy cywilnej na spółkę z o.o. W której to spółce – jak już nieraz pisałem na blogu – wspólnicy nie płacą ani składek na ZUS ani składki zdrowotnej.

Jeżeli chodzi o spółkę jawną, to na blogu szczegółowo opisałem już jak wygląda proces przekształcenia. Nie chcąc się powtarzać – odsyłam Państwa do lektury tamtych wpisów traktujących o przekształceniu spółek osobowych (a taką jest spółka jawna) w spółki kapitałowej (a więc w sp. z o.o.). Były to dwa wpisy dostępne tutaj i tutaj, do których lektury zachęcam.

A jak z kolei wygląda kwestia przekształcenia spółki cywilnej? Czy jest ona w ogóle możliwa? W końcu – jak szczegółowo opisywałem to w cyklu wpisów poświęconych spółce cywilnej – nie ma ona osobowości prawnej i jest w zasadzie jedynie umową pomiędzy wspólnikami.

Na szczęście mam dla Państwa dobre informacje. Spółkę cywilną można przekształcić w dowolną inną spółkę prawa handlowego – w tym również w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. A sam proces przekształcenia jest taki sam jak spółek osobowych (który opisałem w wyżej przytoczonych wpisach). A więc można zastosować procedurę uproszczoną, a co za tym idzie brak jest konieczności sporządzania planu przekształcenia.

No dobrze. Ale czy takie przekształcenie w ogóle ma sens? Od składki zdrowotnej uciekniemy, ale przecież spółki z o.o. podlegają podwójnemu opodatkowaniu. Ktoś może więc powiedzieć, że wpadamy z deszczu pod rynnę.

Owszem. Formalnie rzecz biorąc spółki z o.o. faktycznie są podatnikami podatku CiT, a przez to – jeżeli wypłacają swoim wspólnikom dywidendę – wpadają w podwójne opodatkowanie.

Ale to tylko formalnie. W wielu wpisach na blogu (odsyłam Państwa do lektury kilku z nich: dostępnych tutaj, tutaj czy tutaj) wskazywałem już jak to podwójne opodatkowanie niwelować. Przekształcenie jest dobrym momentem aby na nowo „poukładać” całe przedsiębiorstwo tak, aby spółka wypłacała swoim wspólnikom/członkom zarządu środki finansowe bez podwójnego opodatkowania.

Oczywiście spółka z o.o. ma też sporo innych zalet – jak chociażby brak osobistej odpowiedzialności wspólników czy znaczne odłożenie w czasie odpowiedzialności członków zarządu. A w spółkach cywilnych jednak ta odpowiedzialność wspólników jest natychmiastowa i nieograniczona.

Dlatego też jeśli zastanawiają się Państwo co zrobić z prowadzoną spółką jawną czy cywilną – to zapraszam do kontaktu – doradzimy jaką formę najlepiej wybrać, przeprowadzimy przez proces przekształcenia i pomożemy zoptymalizować podatkowo spółkę z o.o.

A jeśli chodzi o jednoosobową działalność to ten temat rozwinę w kolejnym wpisie.

Michał Gryz

UDZIELENIE SPÓŁCE POŻYCZKI PRZEZ WSPÓLNIKA A PODATEK DOCHODOWY

/0 Komentarze/w , , /Autor

Udzielenie pożyczki spółce przez jej wspólnika pociąga za sobą pewne określone skutki podatkowe – przede wszystkim na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz w zakresie podatku dochodowego. Ten pierwszy mamy już przegadany, jako że skutki udzielania takiej pożyczki wobec regulacji o PCC omówiłem w poprzednim moim wpisie. Tak więc czas teraz zmierzyć się z podatkiem dochodowym.

Jak na pewno wszyscy wiemy (o czym zresztą nieraz już na blogu wspominałem), w Polsce mamy dwa podatki dochodowe – od osób prawnych (CiT) i osób fizycznych (PiT). Ponadto (o czym też na pewno wspominałem chociażby w tym wpisie) spółki osobowe (bez spółki komandytowo-akcyjnej) oraz spółki cywilne nie są podatnikami podatku dochodowego. Podatek ten płacą bezpośrednio sami wspólnicy tych spółek – proporcjonalnie wg dochodu spółki i udziału danego wspólnika w jej zyskach, określonego w umowie spółki. Natomiast spółki kapitałowe (oraz spółka komandytowo-akcyjna) płacą CiT od przychodów spółki.

To tak tylko tytułem wstępu, a teraz przejdźmy już do właściwej części tego tekstu.

Samo udzielenie pożyczki spółce przez jej wspólnika (bądź przez osobę trzecią, np. bank) nie stanowi przysporzenia majątkowego po stronie spółki, tak więc nie musi ona zapłacić podatku dochodowego. Pożyczka nie jest przysporzeniem majątkowym (dochodem) bo trzeba ją zwrócić. Tak więc sama czynność udzielenia pożyczki (ani jej zwrotu) na gruncie ustaw o podatku dochodowym jest obojętna.

Skoro więc udzielenie pożyczki nie powoduje żadnych skutków w zakresie PiT i CiT to po co w ogóle poruszam ten temat? Ano dlatego, że o ile sama pożyczka (jej udzielenie i zwrot) skutków w zakresie podatku dochodowego nie wywołuje, ale już oprocentowanie (a więc odsetki) od kapitału jak najbardziej – i to zarówno po stronie spółki jak i wspólnika.

Gwoli dygresji – oczywiście prawo nie wymaga, żeby pożyczki były zawsze oprocentowane. Jednakże pożyczki udzielane spółkom przez wspólników stanowią transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi. Dlatego też tym bardziej istotne jest (pod kątem cen transferowych oraz możliwego przychodu po stronie spółki z nieodpłatnego świadczenia), żeby pożyczki te oprocentowane były i to wg stawek rynkowych.

Wracając do wątku głównego (coś tym razem sporo z niego zbaczam) to zapłata przez spółkę wspólnikowi odsetek od pożyczki musi być rozpatrywana na dwóch płaszczyznach:

    • 1) przychodu dla wspólnika,
    • 2) kosztach uzyskania przychodu po stronie spółki.

W momencie gdy wspólnik otrzyma od spółki kwotę pieniężną stanowiącą spłatę oprocentowania, to ta kwota stanowi jego przychód i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Osobom które mają trochę praktyki w zakresie działania ustaw o podatku dochodowym od razu pewnie nasuwa się teraz pytanie – czy skoro spółka zapłaciła wspólnikowi pożyczki, to czy może tą kwotę zaliczyć w koszty uzyskania przychodu? I tutaj pojawiają się schody…

Ustawy podatkowe wskazują, że: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Dokonując więc wykładni tego przepisu możemy pokusić się o stwierdzenie, że zasadniczo zapłacone odsetki od pożyczek mogą stanowić koszty uzyskania przychodu. Taka jest ogólna zasada (zarówno na gruncie ustawy o PiT jak i CIT) – ale oczywiście mamy pewne ograniczenia.

Natomiast jeżeli chodzi o możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od pożyczek udzielonych spółkom przez wspólnikom, to zasady te są na inne na gruncie spółki cywilnej i osobowych (bez S.K.A.), a inne na gruncie spółek kapitałowych i S.K.A.

Spółka cywilna i osobowe

Na gruncie tych spółek, jak już wiemy, podatnikami podatku od dochodu z udziału w zysku spółki są ich wspólnicy, na których dzielone są przychody i koszty spółki – proporcjonalnie do prawa udziału w zysku. Dlatego też przy zaliczaniu odsetek od pożyczki udzielonej spółce jawnej przez jej wspólników trzeba pamiętać o regulacji art. 23 ust. 1 pkt 9 ustawy o PiT, który stanowi, że: nie są kosztem uzyskania przychodów odsetki od własnego kapitału włożonego przez podatnika w źródło przychodów. Odsetki pobierane przez wspólnika od wniesionego przez niego kapitału (pożyczki) nie będą stanowiły kosztów uzyskania dla tego wspólnika, ale będą takimi kosztami dla drugiego wspólnika, w przypadającej na niego części, o ile pożyczka została wykorzystana do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę.

Spółki kapitałowe

Jeszcze kilka lat temu ustawa o CiT dawały możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od pożyczek udzielonych przez osoby trzecie, ze spółką nie związane, natomiast znacząco ograniczały taką możliwość do pożyczek udzielanych przez wspólników (tzw. przepisy o cienkiej kapitalizacji).

Do dnia 1 stycznia 2018r. obowiązywały przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CiT:, które wskazywały, że: Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Ustawą z dnia 27 października 2017r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, które weszła w życie z dniem 1 stycznia 2018r., przepisy te zostały uchylone, a zaczął obowiązywać przepis art. 15C ustawy o CiT, który w swojej nowej treści zmienił dotychczasowe zasady ograniczania odliczalności odsetek udzielanych spółkom kapitałowym przez wspólników, na rzecz objęcia restrykcjami odsetek płaconych na rzecz wszystkich podmiotów, także niepowiązanych.

Zgodnie z art. 15c ustawy o CiT: Podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. 

Upraszczając – podatnicy podatku CiT (a więc spółki kapitałowe) muszą wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego (a więc naszej odsetki od pożyczek) w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% podatkowej EBITDA (zysk netto przed opodatkowaniem, odsetkami i amortyzacją).

Powyższe ograniczenie nie ma jednak zastosowania do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 mln zł.

Temat zaliczania w koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek czy kredytów jest bardzo skomplikowany, a przepis art. 15C ustawy o CiT mało precyzyjny. Dodatkowo wszystko utrudnia rozbieżne stanowisko urzędów skarbowych (restrykcyjne), a bardziej przyjazne podatnikom stanowisko sądów administracyjnych. Dlatego też w takich przypadkach zawsze zachęcam do kontaktu, w celu przeanalizowania konkretnego stanu faktycznego.

 

Michał Gryz

UDZIELENIE SPÓŁCE POŻYCZKI PRZEZ WSPÓLNIKA A PCC

/0 Komentarze/w , , /Autor

Prowadząc działalność gospodarczą (w jakiejkolwiek dozwolonej przez prawo formie) przedsiębiorcy często borykają się z problemem braku środków finansowych (doraźnie, na konkretną inwestycję czy też stale, co oczywiście jest już większym problemem). Sposobów uzyskiwania finansowania biznesów jest sporo – kredyty (przede wszystkim obrotowe), emisje obligacji czy pożyczki. Szczególnym typem tych ostatnich są pożyczki udzielane spółkom przez własnych wspólników (co oczywiście jest prawnie dozwolone, jak również nader często praktykowane). Takie działanie rodzi jednak określone skutki podatkowe – na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC) i dochodowym. W niniejszym wpisie chcę skupić się na tym pierwszym, a kwestie związane z podatkiem dochodowym opiszę w kolejnym tekście.

Skutki na gruncie podatku PCC od udzielenia spółce pożyczki przez jej wspólnika różnią się w zależności od typu spółki. Przypominając, więcej na ten temat pisałem w tym wpisie, w prawie polskim mamy podział spółek prawa handlowego na spółki osobowe (do których należą spółka jawna, partnerska, komandytowa i komandytowo-akcyjna) oraz na kapitałowe (spółki z o.o. i akcyjne oraz europejskie). Ponadto mamy jeszcze spółki cywilne, które pod względem prawa cywilnego nie są zaliczane do spółek, ale na gruncie prawa podatkowego (PCC i VAT) już w zasadzie tak.

Ustawa o PCC wprost bowiem wskazuje, że na jej gruncie spółką osobową jest spółka cywilna, jawna, partnerska, komandytowa i komandytowo-akcyjna, a spółką kapitałową spółka z o.o., akcyjna i europejska. Ponadto ustawa o PCC wskazuje, że opodatkowane tym podatkiem są wszystkie pożyczki (z pewnymi wyłączeniami, o których więcej poniżej).

Skoro więc ustawa o PCC wprowadza opodatkowanie wszystkich umów pożyczek, to opodatkowane są także pożyczki udzielane spółkom przez ich wspólników, tak samo jak gdyby pożyczek udzielały osoby trzecie (np. prywatni, zewnętrzni inwestorzy). I to jest faktycznie główna zasada – jednakże mamy pewne wyjątki.

Po pierwsze – gdy spółce osobowej pożyczki udziela jej wspólnik, to pod względem ustawy o PCC ta czynność wcale nie jest pożyczką, a zmianą umowy spółki! Wyraźnie stanowi o tym przepis art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym: w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się: 1) przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. 

Powyższe wynika z faktu, że spółka osobowa nie jest osobą prawną, całkowicie odrębną od swoich wspólników, tak jak ma to miejsce przy spółkach kapitałowych (więcej na ten temat pisałem w tym wpisie). Dlatego też pożyczka do spółki osobowej przez jej wspólnika jest traktowana jak wkład do spółki. Aktualnie nie ma to jednak większego znaczenia, bowiem zarówno pożyczki jak i umowy spółek (i ich zmiany) są opodatkowane podatkiem w stawce 0,5% PCC, liczonym od wartości kwoty udzielanej pożyczki.

A jak sprawa wygląda w przypadku spółki kapitałowej? Tutaj ustawa wprowadza pewną korzyść dla spółek, dzięki której pożyczki do spółek kapitałowych są tak często udzielane przez ich wspólników. Zgodnie bowiem z art. 9 pkt 10 lit. i ustawy – pożyczki udzielane spółkom kapitałowym przez wspólników są zwolnione z podatku PCC.

Dlatego też pożyczki udzielane spółkom kapitałowym przez wspólników tak często zastępują wnoszenie wkładów na pokrycie wysokich kapitałów zakładowych – co jest opodatkowane 0,5% stawką podatku PCC. Nader często przedsiębiorcy zakładają spółkę z o.o. z minimalnym kapitałem zakładowym (5.000,00 zł) i udzielają od razu spółce wysokiej pożyczki, by ta miała środki na funkcjonowanie.

Na sam koniec chciałbym jedynie pokrótce wskazać, że polska ustawa o PCC zawiera zapisy nie do końca zgodne z unijną Dyrektywą Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału. Z dyrektywy tej można wyprowadzić wniosek, że polska spółka komandytowo-akcyjna (jak w zasadzie również spółka komandytowa) są spółkami kapitałowymi, a nie osobowymi na gruncie podatku PCC, wobec czego pożyczki udzielane tym spółkom przez wspólników nie powinny być opodatkowane PCC.

Co do spółki komandytowo-akcyjnej sprawa jest już chyba przesądzona orzeczeniami ETSu i sądów administracyjnych, które nakazują traktować S.K.A. na gruncie ustawy o PCC jako spółkę kapitałową.

Z kolei co do spółki komandytowej – tutaj nadal trwa spór – ale muszę się pochwalić, że kilka razy udało się nam już odzyskać od urzędu skarbowego zapłacony podatek PCC od takiej pożyczki – właśnie na podstawie wykładni prawa UE. Tak więc zainteresowanych większą ilością informacji pozostaje mi tylko zaprosić do kontaktu.