CZY POŻYCZKI STANOWIĄ UKRYTY ZYSK NA ESTOŃSKIM CIT?

Kontynuując tematykę z dwóch poprzednich wpisów dot. estońskiego CiTu (dostępnych tutaj i tutaj) dzisiaj chciałbym dzisiaj opisać czy udzielane przez spółkę, która wybrała ryczałt od przychodów spółek (tzw. estoński CiT) pożyczki swoim wspólnikom bądź podmiotom powiązanym stanowią ukryte zyski i powinny być po stronie takiej spółki opodatkowane.

Jedynie przypominając – ryczałt od przychodów pozwala spółkom na nie płacenie podatku dochodowego CiT tak długo jak spółki te nie wypłacają swoim wspólnikom (akcjonariuszom) dywidendy. A jeżeli spółki wypłacą swoim wspólnikom dywidendę to wtedy od takiej kwoty będą musiały zapłacić podatek – w stawce 10 albo 20%. Ponadto spółki takie muszą zapłacić ten podatek również gdy wypłacają tzw. ukryte zyski (czym są te ukryte zyski szeroko opisałem w tym wpisie).

Do ukrytych zysków można zaliczyć m.in.:

    • odsetki od pożyczki udzielonej spółce przez wspólnika,
    • kwotę główną pożyczki udzielonej wspólnikowi przez spółkę,
    • nadwyżkę wartości rynkowej ponad faktyczną wartość transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym,

To jest raczej bezsprzeczne, jako że o takich transakcjach wprost stanowi przepis.

Jednakże organy skarbowe – wbrew przepisom ustawy – stoją na stanowisku, że praktycznie każda pożyczka udzielana przez spółkę na estońskim podatku CiT stanowi ukryte zyski – nawet jeśli pożyczka taka nie jest udzielana wspólnikowi ale podmiotom powiązanym (na przykład innej spółce o tym samym składzie właścicielskim).

Takie stanowisko organów skarbowych jest całkowicie nieprawidłowe i sprzeczne z prawem. W wydawanych interpretacjach Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pomija całkowicie wymóg istnienia związku dokonywanych świadczeń (pożyczek) z prawem do udziału w zyskach – a więc nie stosuje w pełni definicji ukrytych zysków.

Uwagę na ten problem i sprzeczne z przepisami interpretacje indywidualne został dostrzeżony już przez sądy administracyjne, które stanęły po stronie spółek uchylając takie interpretacje indywidualne.

Przykładem takiego wyroku jest chociażby wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (sygn. akt I SA/Gl 93/23), w którym Sąd ten wskazał w nim, iż nie należy z góry traktować każdej udzielonej przez spółkę na estońskim CIT pożyczki jako ukrytego zysku. Dokonując oceny, powinno się brać pod uwagę wszystkie elementy wymienione w art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT. Sąd wskazał również, że przesłanką rozstrzygającą powinno być przede wszystkim to, czy pożyczka została udzielona w związku z prawem do udziału w zysku. 

Na ten moment czekamy jednakże na ostateczne rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego, jako że organy skarbowe odwołały się od wyroków sądów WSA. Mamy nadzieję, że NSA podtrzyma korzystne dla podatników stanowisko wojewódzkich sądów administracyjnych i w tym zakresie utrwali się korzystna praktyka.

PRZEKSZTAŁCENIE PRZEDSIĘBIORCY W SPÓŁKĘ Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ

W ostatnim wpisie opisałem jakie są możliwości i jak wygląda procedura przekształcenia spółki cywilnej. To teraz, kontynuując tę tematykę, czas na przedstawienie wymogów zmiany formy prowadzenia działalności gospodarczej z jednoosobowego przedsiębiorstwa.

Jednoosobowe działalności gospodarcze (JDG) są najbardziej rozpowszechnioną w Polsce formą prowadzenia biznesu. Służą one zarówno jako alternatywa dla umów o pracę (tzw. samozatrudnienie) jak również jako faktyczna forma prowadzenia działalności. Są one wybierane z uwagi na ich nikłe koszty obsługi i prowadzenia oraz szybkość i prostotę założenia i zamknięcia.

Niestety mają też spore wady. Bezpośrednia i osobista odpowiedzialność przedsiębiorcy oraz konieczność płacenia składek na ZUS i składki zdrowotnej (co ma szczególne znaczenie w świetle ogłoszonych założeń nowego ładu).

Więcej o wadach i zaletach tej formy biznesu pisałem na blogu już dawno temu, dlatego też odsyłam Państwa do tamtych wpisów. A teraz przejdźmy już do sedna dzisiejszego tekstu.

W pewnym momencie prowadzenia biznesu część przedsiębiorców zastanawia się nad zmianą JDG na spółkę. Kiedyś (przed wprowadzeniem podwójnego opodatkowania) dużo osób przechodziło na spółki komandytowe jako przejrzyste podatkowo i nie wymagające kombinowania z podatkami. Procedura – chociaż długotrwała (co przedstawiłem w tym tekście) – dawała w efekcie znaczne ograniczenie osobistej odpowiedzialności i stanowiła dobrą alternatywę dla JDG przy zachowaniu podatku liniowego i łatwości wypłaty pieniędzy ze spółki.

Niestety aktualnie spółki komandytowe straciły rację bytu. Co więc pozostało? Tak naprawdę jedynie zmiana JDG na spółki z o.o. bądź na spółki jawne. Ale z tymi drugimi jest problem.

Nie ma bowiem możliwości przekształcenia JDG w spółkę jawną. Tutaj trzeba byłoby tworzyć od podstaw nową spółkę jawną i przenosić na nią składniki przedsiębiorstwa. A to już zawsze jest problem związany przede wszystkim z brakiem następstwa prawnego.

Przedsiębiorcy mogą bowiem przekształcić się tylko i wyłącznie w spółki kapitałowe – spółki z o.o. albo akcyjne. Wynika to bowiem z tego, że tylko spółki kapitałowe mogą być jednoosobowe. A spółka jawna, jako spółka osobowa musi mieć co najmniej dwóch wspólników.

A jak wygląda sama procedura przekształcenia? W przeciwieństwie do przekształcenia spółek osobowych (a więc np. jawnych) czy też spółek cywilnych w spółki kapitałowe (np. z o.o.), o czym pisałem tutaj i tutaj, nie ma tutaj możliwości zastosowania uproszczonej procedury.

Aby dokonać przekształcenia trzeba więc przygotować:

    • plan przekształcenia;
    • projekt aktu założycielskiego (statutu) spółki;
    • wycenę składników majątku (aktywów i pasywów) przedsiębiorcy przekształcanego;
    • sprawozdanie finansowe sporządzone dla celów przekształcenia;

a następnie dokumenty te poddać badaniu przez biegłego rewidenta. Co niestety znacząco wydłuża procedurę, jako że biegłego wyznacza sąd rejestrowy KRS oraz koszty – bo za taką opinię trzeba biegłemu zapłacić, a Ci do tanich nie należą.

Dopiero po tym, jak biegły sporządzi opinię i zbada ww. dokumenty, przedsiębiorca może podjąć dalsze kroki, tj.:

    • udać się do notariusza i złożyć oświadczenie o przekształceniu przedsiębiorcy oraz zawrzeć umowę spółki;
    • powołać organy w spółce;
    • dokonać w rejestrze KRS wpisu spółki przekształconej i wykreślenia przedsiębiorcy przekształcanego z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Cały proces trwa długo – w zależności od szybkości działania biegłego rewidenta – co najmniej kilka miesięcy.

Ale są zalety.

Po przekształceniu powstała spółka wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy. Automatycznie przejmuje więc wszelkie umowy, prawa, majątek, licencje, koncesje czy zezwolenia bez konieczności ich przepisywania. A czasami takie przepisanie bywa największym problemem – zwłaszcza, gdy dotyczy kredytów czy leasingów.

Oczywiście po przekształceniu nadal pozostaje kwestia wypłacania środków ze spółki aby nie podpadać pod podwójne opodatkowanie. Ale wbrew pozorom nie jest to specjalnie problematyczne. W wielu wpisach na blogu (odsyłam Państwa do lektury kilku z nich: dostępnych tutaj, tutaj czy tutaj) wskazywałem już jak podwójne opodatkowanie niwelować. Przekształcenie jest dobrym momentem aby na nowo „poukładać” całe przedsiębiorstwo tak, aby spółka wypłacała swoim wspólnikom/członkom zarządu środki finansowe bez podwójnego opodatkowania.

Jeżeli więc prowadzą Państwo JDG i zastanawiają się czy może nie czas zmienić formę działalności, to zapraszam do kontaktu. Doradzimy jaką formę najlepiej wybrać, przeprowadzimy przez proces przekształcenia i pomożemy zoptymalizować podatkowo powstałą w wyniku przekształcenia spółkę.

OGRANICZENIE ZBYCIA I OBCIĄŻENIA AKCJI W PROSTEJ SPÓŁCE AKCYJNEJ

Poprzednimi dwoma wpisami poświęconymi tematyce akcji w prostej spółce akcyjnej omówiliśmy formę, jaką akcję te mają przyjąć i zasady prowadzenia rejestru akcjonariuszy i wymogi, jakie będą musiały być zachowane podczas rozporządzania akcjami (przenoszeniu własności czy ustanawianiu obciążeń). Niniejszy tekst łączy się bardzo ściśle z tematyką poprzedniego – tak dalece, że do pewnego momentu stanowił jego część. Dopiero pod koniec tworzenia ostatniego wpisu, patrząc jak bardzo byłby on długi, zdecydowałem się na podział na dwa odrębne teksty – i myślę, że była to zdecydowanie słuszna decyzja.

Jedynie gwoli krótkiego przypomnienia – akcje w prostej spółce akcyjnej, tak samo jak udziały w spółkach z o.o. i akcje w spółkach akcyjnych – będą stanowiły prawa majątkowe członków spółki. Prawa te będą zbywalne, co oznacza, że akcjonariusze będą mogli swobodnie przenosić własność akcji bądź ustanawiać na nich obciążenia.

W tekście poświęconym kwestiom dotyczącym zbywania i obciążania akcji napomknąłem, że ustawa bądź umowa spółki kapitałowej może wprowadzić pewne ograniczenia rozporządzania przez wspólników (akcjonariuszy) swoimi prawami majątkowymi w spółce. I właśnie omówieniu tych możliwych ograniczeń chciałbym poświecić dzisiejszy wpis.

Standardowo – zaczynając część merytoryczną od krótkiego podsumowania rozwiązań już aktualnie obowiązujących w spółkach z o.o. i akcyjnych – pierwszym ograniczeniem jest zawsze wymóg zachowania formy czynności rozporządzającej. O tych formach pisałem jednak dosyć szczegółowo już uprzednio – nie chcąc się powtarzam, odsyłam Państwa do lektury wpisu tej kwestii poświęconemu.

Niezależnie od wymogu zachowania stosownej formy czynności rozporządzenia udziałami (akcjami), kodeks spółek handlowych wskazuje, że skuteczność zbycia bądź obciążenia udziałów w spółce z o.o. może być uzależniona od wyrażenia na to zgody przez samą spółkę – pod warunkiem, że stosowne postanowienia w tym zakresie znajdą się w umowie spółki. Przepisy pozostawiają dużą dowolność w zakresie uregulowań umownych. Zgody może udzielać zarząd albo zgromadzenie wspólników. Możliwe jest także wprowadzenie takich zapisów, że spółka ma prawo wskazać konkretnego nabywcę udziałów bądź ich cenę. Wszystko po to aby ograniczyć możliwość wstąpienia do spółki zupełnie obcych osób.

W przypadku spółek akcyjnych uregulowanie jest w zasadzie identyczne jak omówione powyżej co do spółek z o.o. Wprowadzone do umowy spółki akcyjnej (statutu) ograniczenia co do rozporządzania akcjami dotyczą jednakże tylko i wyłącznie akcji imiennych – akcje na okaziciela zawsze mogą być swobodnie sprzedawane czy obciążane.

W przypadku braku uzyskania zgody spółki (z o.o. bądź akcyjnej) na rozporządzenie udziałami (akcjami imiennymi) umowa nie jest nieważna, ale obarczona tzw. sankcją bezskuteczności zawieszonej. Oznacza to, że umowa jest zawarta ale jej skutki nastąpią dopiero w momencie wyrażenia zgody przez spółkę – a w razie braku uzyskania tej zgody nabywca jest zwolniony z umowy. W przypadku spółki akcyjnej istnieje jedna różnica co do spółki z o.o. – jeżeli spółka akcyjna odmówi zgody na rozporządzenie akcjami imiennymi, to jest zobowiązana przedstawić nowego nabywcę – a gdy spółka tego nie uczyni w określonym w Statucie terminie, akcjonariusz odzyskuje swobodę w rozporządzaniu akcją i może ją zbyć osobie, na którą spółka nie wyraziła zgody.

No dobrze – po wstępnym omówieniu rozwiązań aktualnie obowiązujących w spółkach kapitałowych, czas przejść do projektowanych przepisów prostej spółki akcyjnej.

Podobnie jak w aktualnie istniejących spółkach kapitałowych – umowa prostej spółki akcyjnej również będzie mogła uzależnić rozporządzenie akcjami od uzyskania zgody spółki. Skopiowane zostały również rozwiązania spółki akcyjnej dot. wymogu wskazania przez nią nowego nabywcy, w razie braku wyrażenia zgody na nabywcę wybranego przez akcjonariusza. Zgodę wyrażać będzie spółka (umowa spółki powinna wskazywać który organ, a w razie braku wskazania zgody udziela zarząd/rada dyrektorów) w formie dokumentowej.

Na sam koniec chciałbym jeszcze tylko wskazać, że podobnie jak w przypadku spółek z o.o. i akcyjnych – sprzedaż akcji w prostej spółce akcyjnej w toku postępowania egzekucyjnego (przez komornika) nie będzie wymagała uzyskania zgody spółki.